主营业务收入审计案例_范文大全

主营业务收入审计案例

【范文精选】主营业务收入审计案例

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【专家解析】主营业务收入审计案例

【优秀范文】主营业务收入审计案例

范文一:主营业务收入审计案例 投稿:顾铆铇

主营业务收入审计案例

案例一 主营业务收入不按规定的确认时间入账

(一)案例线索

甲企业在2000年10月份与乙企业签订预收货款的销售合同,在该合同中规定:先由乙企业预付给甲企业货款及增值税共计549900元。其中,2000年11月预付219960元,12月份补付274950元,2001年1月份补付54 990元。由甲企业向乙企业提供机床10台,其中2000年12月6台,2001年1月份4台。甲企业增值税税率17%。上述业务发生后,甲企业的账务处理如下:

1.2000年11月预收款项时:

借:银行存款 219 960

贷:主营业务收入 188 000

应交税金——应交增值税 31 960

2.2000年12月收到款项时:

借:银行存款 274 950

贷:主营业务收入 235 000

应交税金——应交增值税 39 950

3.2001年1月份收到款项时:

借:银行存款 54 990

贷:主营业务收入 47 000

应交税金——应交增值税 7 990

(二)案例分析

根据以上审计线索,审计人员应根据销售合同的规定,审阅与该项业务有关的“银行存款”、“主营业务收入”及“应交税金”等明细账户,抽查有关会计凭证,验算有关的销售收入与增值税额。

1.验算2000年12月份的主营业务收入及应交的增值税额:

主营业务收入

增值税额=282 000×17%=47 940(元)

2.验算2001年1月份的销售收入及应交的增值税额:

主营业务收入

增值税额=188 000×17%=31 960(元)

(三)案例评价

1.该企业2000年11月份虽然预收货款219960元,但本月份却未发货,预收的款项只能记入“预收账款”账户,不能记入“主营业务收入”账户188000元和“应交税金”账户31 960元。

2.该企业2000年12月份发货6台,应结转主营业务收入 282 000元,增值税47 940元,实际少结转主营业务收入47 000元及增值税额7 990元。

3.2001年1月份销售4台,应结转主营业务收入188 000元,增值税额31 960元,实际少结转主营业务收入141 000元及增值税额23 970元。

(四) 结论

1.应将该企业2000年多记的主营业务收入141 000(188 000 -47 000)元和增值税额23 970(31 960-7 990)元予以调整。

调账分录如下:

借:以前年度损益调整 141 000

应交税金——应交增值税 23 970

贷:预收账款 164 970

2.应将2001年1月份少记的主营业务收入141 000元和增值税额23 970元,予以补记。调账分录如下:

借:预收账款 164 970

贷:主营业务收入 141 000

应交税金——应交增值税 23 970

案例二 主营业务收入的入账金额不准确

(一)案例线索

审查某企业甲种自制半成品发出业务时,发现如下记录:

1.销售给西山机械厂甲种自制半成品100件,单价210元,同时预收货款10 500元。款项31 500元均通过银行收讫。其会计分录为:

借:银行存款 31 500

贷:主营业务收入 31 500

2.车间领用甲种自制半成品200件,实际耗用180件,单位成本150元,共转自制半成品成本30 000元。其会计分录为:

借:生产成本 30 000

贷:自制半成品 30 000

(二)案例分析

根据以上资料,审计人员应首先审阅“主营业务收入”、“自制半成品”、“生产成本”等

明细账,然后抽查有关会计凭证,同时并验算结转的货款及实际成本,最后还必须盘点自制半成品的结余数量。

车间多转甲种自制半成品成本=(200-180)×150=3000(元)

(三)案例评价

1.预收货款未交货前应列入预收账款,而不应列作主营业务收入。

2.车间耗用甲种自制半成品,应按实际耗用数计入成本,而不应按领用数计入成本。

(四) 结论

1.已计入销售收入的预收货款应予冲回,作调账分录如下:

借:主营业务收入 10 500

贷:预收账款 10 500

2.车间多转甲种自制半成品成本应予冲加,作调账分录如下:

借:生产成本 3 000

贷:自制半成品 3 000

案例三 虚增主营业务收入

(一)案例线索

审计人员在审查某钢铁厂销售发票时,发现某年12月31日售给金属材料公司钢材500吨,每吨售价1 500元,销售收入共计750 000元,以应收账款入账。但检查当时库存产品时,并没有这么多的钢材。经向金属材料公司查询,证实交货和办理货款结算都是第二年的年初进行的。

(二)案例分析

根据以上审计线索,审计人员应运用审阅法审阅“主营业务收入”、“库存商品”等明细账,核对有关账目,抽查有关凭证,盘点产成品数量,并向被审计单位内外有关人员查询证实相应的问题。

(三)案例评价

该企业账面上年末销售产品500吨,其销售收入750 000元全部以应收账款入账,而成品库中当时没有这么多产成品。对此,审计人员应结合产成品明细账、应收账款明细账进行检查,确定是否属于虚构销售收入。由于该项业务发生在年末,有两种可能:一是为了年终增加销售收入而开出空头发票虚列收入,下年初再以退货形式冲回,以达到虚增收入和利润的目的;二是为了扩大本期销售而将下年初销售业务提前人账。因此,审计人员还应检查下年初是否有退货业务,并核对退货的入库凭证和退给对方货款取得的收据,以确定问题的真相。

(四) 结论

对于这一虚构收入的情况,审计人员应明确向被审计单位提出。如果该企业已办妥结账工作,应告知企业将这笔销售利润在利润总额中冲减;如果该企业尚未办理结账工作,也应告知企业将这笔销售业务的有关分录用红字更正法更正。

范文二:审计工作底稿编制案例介绍-主营业务收入 投稿:陈澼澽

审计工作底稿编制案例介绍-主营业务收入

一、会计记录概况

A公司2005年度主营业务收入76,541,217.14 元,2004年度主营业务收入60,457,682.78 元。具体数据见底稿(索引I1-3)。

二、审计目标

(一)确定主营业务收入的内容、款项是否合理、正确、完整;

(二)确定销售退回、销售折让是否经授权批准,会计处理是否及时、正确;

(三)确定主营业务收入的披露是否恰当。

三、审计工作底稿编制介绍及相关提示

(一)执行“获取或编制主营业务收入、成本项目明细表,复核加计正确并核对与总帐、明细帐、报表发生额是否相符”程序

向客户索取或编制“主营业务收入、成本项目明细表”,复核加计,与报表数、总帐和明细帐核对相符。(底稿索引I1-1)

(二)执行“检查收入的确认原则和方法是否符合会计准则规定,前后期是否一致”程序

1、了解公司收入确认原则;(底稿索引I1-2)

2、对企业的销售流程进行调查;(底稿索引A7-5) 提示:

从相关部门获取公司的收入循环流程图,或在了解的基础上画出流程图,请客户确认。按流程图进行调查并作记录。

3、收入的符合性测试。(底稿索引I1-4)

(1)主营业务收入应与应收账款审计相结合,在检查应收账款明细发生额、抽查原始凭证时,应当充分关注收入的真实性。从销售合同、销售发票、销售会计记录等查起。必要时与销售人员、仓库管理人员进行核实,如合同约定由销售方负责发货的,应检查委托运输部门代办运输的托运单、提货单及垫付费用的原始单据;如由销售方送货致购货方的,应检查发货单、送货回单等;如由购货方自行提货,还应检查提货人提供的证件、装卸费单证、准许放行单证等原始凭据,以此确认销售业务和应收账款的真实性、正确性。

(2)抽查原始凭证时,审计人员应当关注:

a.发票金额内容与记账凭证是否一致;

b.发票金额是否已正确计入应收账款;

c.发票品名、规格和数量与合同是否相符;

d.发票品名、规格和数量和仓库发货单(送货单)以及客户回执是否相符;

e.发票品名、规格和数量和运费发票、托运凭据等外部凭据是否相符。

提示:

仓库发货单(送货单)必须是经收货方签字的回执,未有签收的无效。

(三)执行“将本年度销售收入与上年度的进行比较,分析结构和价格变动是否正常,并分析异常变动的原因”程序

1、编制收入、成本比较记录表;(底稿索引I1-3)

2、分析大类产品毛利率的变动情况,分析变动原因;(底稿索引I1-3)

3、分析大类产品的结构变动情况,考虑对总体毛利率的影响;(底稿索引I1-3)

4、关注重点客户,编制前10名客户分析性复核的查验记录。(底稿索引I1-8)

(1)分析前10名客户占总体销售的比重;

(2)分析前10名客户回款情况,结合符合性测试,确认收入的真实性。 提示:

1、必须关注大额客户的销售情况;

2、条件允许,对主要品种进行单品种的成本和收入测试分析,关注其对总体的影响。

(四)执行“比较本年度各月各种主营业务收入、成本及毛利率的波动情况,分析其变动趋势是否正常”程序

编制“主营业务收入、主营业务成本各月毛利率变动分析表”,比较本年各月收入、成本的波动趋势是否异常,分析差异原因。(底稿索引I1-5) 提示:

差异原因应在客户叙述的基础上,通过相关查验,在取得依据综合分析确认的基础上才予以认可。而非仅由客户提供或记录客户的叙述。

(五)执行“根据普通发票或增值税发票申报表,测算全年收入,与实际入帐金额核对,并检查是否存在虚开增值税发票或销售而未开票情况”程序

该程序在应交税金科目中税金计算复核表中查验。

(六)执行“获取产品价格目录,抽查售价是否符合价格政策,有无价格异常或转移收入情况”程序

1、收入符合性测试时予以关注并记录;(底稿索引I1-4)

2、对关联方的定价和非关联方的定价进行符合性测试,关注有无价格异常或转移收入情况。(底稿索引I1-7)

提示:公司可能通过关联方交易转移利润(包括转出利润和转入利润)。

(七)执行“抽查销售业务的销售合同、原始凭证(发票、运货单据),并追查至记帐凭证及明细帐”程序

1、收入的符合性测试(发票到明细账);(底稿索引I1-4-1)

2、收入的符合性测试(明细账到发票)。(底稿索引I1-4-2)

提示:仓库发货单(送货单)必须是经收货方签字的回执,未有签收的无效。

(八)执行“实施截止日测试,抽查资产负债表日前后的销售收入与退货记录,对跨年度的重大销售项目应予以调整”程序

1、在收入的符合性测试中关注并记录;(底稿索引I1-4)

2、在期末存货监盘中关注,并在审计时追踪已开票未出库的货物出库情况。(底稿索引A12-18)。

提示:

公司为了调节各会计期间的经营业绩,往往对销售期间进行不恰当的划分,提前或延后确认收入。

1、关注临近报表日的大额关联销售,却无出库记录;

2、关注已实现的销售在报表日后办理销售退回,且无正常理由。

(九)执行“调查集团内部销售情况,取得相关资料,核实需在合并报表中抵销及应在附注中披露的事项”程序

1、编制关联方查验记录表;(底稿索引I1-6)

2、分析关联方本期销售额对总体的影响;确定合并报表范围内的关联方和非合并报表的关联方;(底稿索引I1-6)

3、综合分析关联方销售的回款情况,期末资金占用情况及应收帐款的变动情况,以确认关联方销售的真实性;(底稿索引I1-6)

4、核对关联方的销售与对方的采购记录是否一致,应收与对方的应付记录是否一致,在核对一致的基础上进行抵销(合并报表关联方)和披露(非合并报表关联方)。(底稿索引I1-6,I1-7) 提示:

关注关联交易的非关联化:

将产品销售给与其没有关联关系的第三方,然后再有其子公司将产品从第三方购回,这样即可增加销售收入,又可避免内部交易的抵销。

关联方交易和余额必须核对一致,否则:

1、影响合并抵销;

2、可能有潜亏或潜盈存在,影响报表的总体反映。

(十)执行“调查向关联方销售的情况,审查其价格是否公允”程序

从客户的业务开单软件中随机抽取6个主要品种,随机抽取4个时间段,分析不同客户的销售的单价是否公允。(底稿索引I1-7) 提示:

如发现显失公允的关联销售,应按财会法规规定处理及披露。

四、根据上述会计记录及审计思路编制的审计工作底稿

范文三:主营业务收入审计的实质性程序案例解析 投稿:冯輓輔

2 0 1 4年 3月  

湖北 经 济 学 院学 报 ( 人 文 社 会 科学 版 )  
J o u na r l   o f   Hu b e i   U n i v e r s i t y   o f   Ee o n o mi e 8 . ( Hu ma n i t i e s   a n d   S o c i M  S c i e n c e s  

Ma r . 2 0 1 4   V0 1 . 1 1   No . 3  

第 1 1卷 第 3期 

主营业务收入审计的实质性程序案例解析 
冯秋 玲 , 王棣 华 
( 1 . 烟台职业学院 会计 系 , 山东 烟 台 2 6 4 6 7 0 ; 2 . 东 北 财 经大 学 , 辽宁 大连 1 1 6 0 2 5 )  
摘 要: 审计 实务 操 作 环 节 包括 两 个 层 次 , 第一 是 对 业务 循 环 的 内部 控 制 的 了解 和 评 价 工 作 , 第二 是 与该 循 环 

有 关的 重要 报 表 项 目审计 的 实质 性 程 序 。 对 相 关 的 内部 控 制 进 行 了解 、 测试、 评价之后, 需要 对业 务 循 环 中的 重要 的  
报 表 项 目实 施 实质 性 程 序 。本 文 仅 对 销 售 与 收 款循 环 的 主 营业 务 收入 审 计 的 实质 性 程 序 进 行 案 例 解 析 。  
关键词 : 主 营业 务 收 入 ; 实质 性 程 序 ; 案例 

审计 实 务 环 节 包 括 两 个 层 次 . 第 一 是 对 业 务 循 环 的 内部 
控 制 的 了 解 和评 价 工作 , 第 二 是 与 该 循 环 有 关 的 重 要 报 表 项 

发 票 企 业 要 纳税 的 , 所 以通 过 税 收 来估 计 收入 , 一 方 面 可 辨认   收入 的人 账 是 否 完整 , 另 一 方 面 也 可 辨 认对 应 的税 收 , 看 企业  
是 否 出现 漏 税 现 象 。   ( 四) 抽取本期一定 数量的销售发 票 , 检 查 开票 、 记账 、 发  货 日期 是 否 相 符 , 品名 、 数量 、 单价 、 金额等是否与发运凭证 、   销 售合 同或 协 议 、 记 账凭 证 等 一 致 。 入 账 内容 的完 整性 还 有 检 

目审计 的实 质 性 程 序 。对 相 关 的 内部 控 制 进 行 了 解 、 测试、 评 
价 之 后.需 要 对 业 务 循 环 中 的 重 要 的 报 表 项 目实 施 实 质 性 程 

序 。本 文 仅 对 业务 循 环 中 的销 售 与 收 款 循 环 的 主 营 业 务 收入 

审 计 的实 质性 程 序 进 行 案 例 解 析 。  




主 营 业 务 收 入 审计 的主 要 实 质性 程序 

查入账时间 。 是 要 对 主 营业 务 收入 的期 间进 行 辨认 。   ( 五) 抽取本 期一定 数量 的记账 凭证 , 检 查 人 账 日期 、 品  名、 数量 、 单 价、 金额 等是否与销售 发票 、 发 运凭 证 、 销 售 合 同 
或协议等一致。  

主 营 业 务 收入 的实 质 性 程 序 一 般 包 括 以下 内 容 :   ( 一) 取 得
或 编 制 主 营业 务 收 入 明细 表 , 复 核 加 计 是 否 正 

确, 并 与 总 账数 和 明 细 账 合 计 数 核 对 是 否 相 符 。  
( 二) 查 明主营业务 收入的确认 条件 、 方法 , 注 意 是 否 符 

( 六) 结 合 对 应 收 账 款 的 函证 程 序 , 选 择 主 要 客 户 函证 本  期 销售 额 。  

合 企 业会 计 准 则 。 前后期是否一致 。   ( 三) 实施 实 质 性 分 析 程 序 。通 常 企 业 的销 售 业 务在 一 个  会 计 期 间 内会 大 量 的 频 繁 发 生 . 即 使 是 在 一 个 月 内发 生 笔 数  也 会 很 多 。要 逐 笔 审 查 销 售 业 务 的 人 账 是 否 正 确 是 否 完 整 ,   审 计 成 本 过 高 。所 以就 得考 虑如 何 既 能够 抓 住 营业 收 入 中的  重 大错 报 , 又能 节 约 审 计 成本 。大 多 数 企 业 , 尤 其 是 制 造 业 和  商 品流 通 业 , 它们各期的销售收入变动是有一个趋 势的 。 而 且  这种 变 动 趋 势应 该 跟 企 业 目前 经 营 的 环 境 、 经 营 的水 平 , 以及  商 品 的 市场 状 况 是 一致 的 。正 因 为 销 售 收 入 有 一 定 的趋 势 可  循, 所 以对 主 营业 务 收 入 进 行 实 质 性 分 析 程 序 , 来 判 断 目前 

( 七) 存 在 销 货 退 回的 , 检查手续是否符合规定 , 结 合 原 始  销 售凭 证 检 查 其 会 计 处 理 是 否 正 确 ,结 合存 货 项 目审 计 关 注 
其真实性。   二、 分 析 程 序 案 例 解 析 

注册会计师 2 0 1 1 年 2月 1 1日对 耀 华 服 饰 有 限 公 司 主 营 
业 务 收 入 进 行 审 计 。 注册 会计 师根 据 耀 华 服 饰 有 限 公 司 有 关 

资料 编 制 了本 期 与 上 期 有 关 数 据对 照表 和主 营 业 务 收 入 明 细 
表. 复 核 加计 正确 并 与 总账 、 明 细 账 核对 相符 。  
本期与上期有关数据对照表 ( 单位 : 万元)  

各期问 的主营业务收入的变动是否 出现异常 波动 . 判断这种 
异 常波 动 是 否 与 企 业 目前 的状 况 相 吻 合 . 从 而 判 断 在 某 一个  
期 间 内会 不 会 出重 大 错 报 现 象 。   具体的实质性 分析程序 包括 : 第一 , 将 本 期 的 主 营 业 务  收 入 与 上期 的 主 营业 务 收 人 进 行 比较 . 分 析 产 品 销 售 的 结 构  和 价格 变动 是 否 异 常 , 并 分 析 异 常 变 动 的原 因。第 二 , 计 算 本 

年份 
2 0 0 9生   2 0 1 0芷  

年末存货余额  主营业务成本 
2 43   3 7 6   6 7 3 0   7 0 5 0  

主营业务收入 
8 5 2 0   9 6 3 0  

根 据 本 期 与 上 期 有 关 数 据 对 照 表计 算 本 期 产 品 的平 均 毛 
利 率 .与 上 期 进 行
比 较 。 2 0 1 0年 平 均 毛 利 率 = ( 9 6 3 0 - 7 0 5 0 ) /  

期 重 要 产 品 的 毛 利率 , 与上期 比较 , 检查是否存在 异常 , 并 分  析异常变动的原因。第三 , 比较 本 期 各 月 各 类 主 营 业 务 收入 

9 6 3 0 = 2 7 %。 2 0 0 9年 平 均 毛 利 率 = ( 8 5 2 0 — 6 7 3 0 ) / 8 5 2 0 = 2 1 %。产 

品毛利率发生 异常变动 。 而企业所 处的经营环境 、 竞争态势 、   市场 占有率、 产品技术水平等均未发生变化。 所 以产 品毛利率 
发 生 异 常 变 动 不符 合企 业 情 况 。 合 理 推 断 收入 有虚 假 可 能 。 为 

的波动 情况 , 分析其变动趋 势是否 正常 , 是否符合 被审计单 
位 季节性 、 周 期 性 的经 营 规 律 . 查 明 异 常 现 象 和重 大 波 动 的  原 因 。第 四 , 将 本期 重 要 产 品 的 毛利 率 与 同行 业 企 业 进 行 对 

了确定审计重点 ,将主营业务收入明细表上各 月份各产品的  销售 收入进行 比较分析 。 发现 1 2月份 销售 收入异常 。 在1 2月  
份 产 品销 售 收 入 中又 以女 上 衣 的 销 售 收 入 异 常 突 出 。除 此之 

比分析 , 看一下销售价 格是不是符合 目前市场 上大多数的水  平, 会不会出现特殊的 内部转让价格 , 检查是否存在异常 。第  五, 根据增值税发票 申报表或普通 发票 , 估算全年 收入 , 与实 
际 收 入 金额 比较 。商 品销 售 的 时 候 都 要 出 具 发 票 。 出具 正 规 


外, 其它各月份各产品的销售 比较均衡 。所 以合理怀疑 1 2月  
份 会计 记 录 中可 能 存 在 虚 假 销 售 。必 须 要 收 集 充 分 适 当 的证  

6 8・  

据 来 支持 审计 结论 。接 下 来 需 要 抽 取 发票 、 合同、 装运 凭单 、   记 账凭 证 等 来 核 实 销 售 业 务 的 真 实 性 。抽 取 本 期 一 定 数 量 的 

审计时 。 发现 2 0 1 0年 1 2月 份 被 审 单 位 确 认 了 一 笔销 售 业 务 ,   这笔销售业 务在 2 0 1 1年 的 1 月2 5   E l 就 办理了退货 , 虽 然 退  货业务发生在 2 0 1 1 年, 但是 2 0 1 1 年的 1 月2 5 日可 能 还没 有  接受审计委托 , 或 者 接 受 委 托 但 是 还 没 有 完 成 审 计业 务 , 没 有  对 外 报 出报 表 。 这 种 情 况 下 , 2 0 1 0年 的销 售 业 务 出现 了 2 0 1 1  

销售 发 票 . 检查开 票、 记 账、 发 货 日期 发 现 有 提 前 开 票 人 账 现 
象 。抽 取 一定 数 量 的记 账 凭 证 , 审查 所 附 原始 单据 , 发 现 无 产 

品出库 . 无 发 票 等 虚 假 销 售 。 还 可 结 合 对 应
收 账 款 的 函证 程  序来 验证 销售 收入 的真 实 性 。通 过 以上 等 方 法 收 集 到 充 分 适  当 的证 据 从 而 证 明存 在 虚 假 销 售 的审 计 结 论 。  
主 营  务 收 入 明 细 表 

年 的退 货 的 情 况 , 在会计入账 时 , 是在 2 0 1 1 年 的 1月 2 5日这 


天来核算退货业务 。 会 计 核 算 的时 候 冲 减 以 前 年度 损 益 , 而 

不应该冲减 2 0 1 1 年 1 月 份 的销 售 收 入 , 所 以通 过 以前 年度 损 
审计人员 : 孙 阳  所属期间 : 2 0 1 o年 

被 审计 单 位 名称 : 耀 华 服 饰 有 限公 司  审 计 日期 : 2 O l 1 - 2 — 1 1   复核人员: 李健 
月盼  
1  

益 调 整 这 个 科 目进 行 核 算 。 冲 减 2 0 1 0年 的 销 售 收 入 当然 也 

要对应冲减 2 0 1 0年 的销 售 成 本 。 这 也 是 通过 以前 年 度 损益 调 

复 核 日期 : 2 0 1 1 - 2 — 1 3  
女上农 
4 3 0  

单位 : 万元  
台计 
.   7 8 0  

整来核算 。虽然会计分 录写在 2 0 1 1年 1 月2 5目, 但 是 是 对  以前 年 度 损 益做 的 调 整 。 由 于 2 0 1 0年 度 财 务 报 表 的审 计 工 
作 还没有 完 成 .虽然 分 录写 在 2 0 1 1年 1月 份 但 是 需 要 对  2 0 1 0年 的 营业 收 人 、 营 业 成 本 项 目金 额进 行 冲减 。如果 2 0 1 0   年 的销售业务 2 0 1 1 年 6月 份 才 出现 退 货 。 2 0 1 0年 财 务 报 表 

男西裤 
l o o  

男套装 
2 5 0  

4 5 O  
3   4 6 0  

8 5  
8 o  

2 2 5  
2 0 0  

7 6 0  
7 4 0  

4  
0  

4 l 0  
4 2 0  

l 3 0  
l 4 0  

2 3 0  
2 2 0  

7 7 0  
7 8 0  

已经 报 出去 了 . 这时2 0 1 0年 出现 的错 误 就 按 一般 退 货 业 务 核  算. 也就是 2 0 1 1 年 6 月 份 出 现 退 货 我 们 就 冲减 2 0 1 1 年 6月  
份 的销 售 收 入 和 销 售 成 本 。 作为 2 0 1 1的 收 入 的 抵 减 , 成 本 的 

6  
7  

4 6 5  
4 5 5  

l O 5  
l 2 0  

2 l 5  
2 2 0  

7 8 5  
7 9 5  

抵 减 来 处 理 。所 以对 于 退 货 业 务 的会 计 核 算 的处 理 必 须 十 分 
熟 悉 才 能 仔 细 审 查 出 问题 。   主 营 业 务 收 入 核 算 的 准 确 与 否 直 接 影 响 到企 业 的利 润 和 

8  
9  

4 3 2  
4 l 5  

1 l O  
1 2 5  

2 2 8  
2 2 0  

7 7 O  
7 6 0  

上 交 国家 的税 金 。 关 系到国家、 企 业 双 方
的 利 益 。在 审 计业 务 
1 0  
l 1   1 2  

4 3 3  
4 7 0   6 7 5  

l 5 O  
l 3 O   1 5 5  

2 0 7  
2 1 0   2 6 0  

7 9 0  

过 程 中重 点 审 核 主 营 业 务 收 入 的真 实 性 、 正 确 性 和 合 法性 。 对 
8 l O   1 1 9 o  

于维 护 国家 政 策 、 法规 . 保 护各方利益具有 十分重要的意义。  

因此 。 审 计 人 员应 根 据 被 审 计单 位 的 基本 情况 、 内 部控 制 的 有  效性来合理运用多种审计方法 . 努 力 提 高 审计 效 率 , 保 证 审 计 
质量 。  
参 考 文献 :  
【 1 】中 国注 册 会 计 师 执 业 准 则 .  

合 计 

5 5 l 5  

1 4 3 0  

2 6 s 5  

9 6 3 0  

三、 销 货退 回 审查 程 序 案 例 解 析  发生销货退 回首先要检查 手续是否符 合规定 . 还 要 结 合  原 始 销 售 凭 证 检查 其 会 计 处 理 是 否 正 确 。 发 生 退 货 时 。 一 种  情 况 是 冲减 退 货 当 期 的 销 售 收入 , 无 论 退 的货 是 哪 一 期 卖 出  
去 的, 我 们 冲减 的都 是 退 货 这 个 月 份 的销 售 收 入 。 另 一种 情 况  退 货 的期 间 比 较 特 殊 , 如 果 退 货 业 务 出 现 在 资 产 负 债 表 日后 

[ 2 】丁 瑞 玲 . 审计学 ( 自学 考 试 指 定 教 材 ) [ M] . 北京 : 中 国财 政 经 济 出版 
社. 2 0 0 9 .  

至审计报告 E l之前 , 会 计 核 算 应 计 入 退 货 当期 , 但 是 要 作 为 以 
前 年 度 损 益 来 进 行 调 整 。退 货 冲 减 的 是所 审 期 间 的 销售 收入 

【 3 】 肖小 飞 . 审计实务( 第 2版 ) 【 M】 . 北京 : 电 子 工 业 出 版社 , 2 0 0 7 .  

[ 4 】陈少华 . 防范企业会 计信息 舞弊 的综合 对策研究【 M】 . 中国财政经 
济 出版 社 . 2 0 0 3 .  

的 。会 计 的 核 算 也 就 是退 货 业 务 的会 计 分 录 是 在退 货 当期 来  写, 但 是 应 调 整 被 审 计 期 间 相 应 账 项 。 例 如 注册 会 计 师 审 计  某企 业 2 0 1 0年 度 会 计 报 表 , 对2 0 1 0年 发 生 的 经 济 业 务 进 行 

【 5 】王会金. 风险导 向审计【 M】 . 中国审计出版社 , 2 0 0 0 .  



6 9・  


范文四:主营业务收入审计的实质性程序案例解析 投稿:罗唻唼

作者:冯秋玲王棣华

湖北经济学院学报:人文社会科学版 2014年06期

  审计实务环节包括两个层次,第一是对业务循环的内部控制的了解和评价工作,第二是与该循环有关的重要报表项目审计的实质性程序。对相关的内部控制进行了解、测试、评价之后,需要对业务循环中的重要的报表项目实施实质性程序。本文仅对业务循环中的销售与收款循环的主营业务收入审计的实质性程序进行案例解析。

  一、主营业务收入审计的主要实质性程序

  主营业务收入的实质性程序一般包括以下内容:

  (一)取得或编制主营业务收入明细表,复核加计是否正确,并与总账数和明细账合计数核对是否相符。

  (二)查明主营业务收入的确认条件、方法,注意是否符合企业会计准则,前后期是否一致。

  (三)实施实质性分析程序。通常企业的销售业务在一个会计期间内会大量的频繁发生,即使是在一个月内发生笔数也会很多。要逐笔审查销售业务的入账是否正确是否完整,审计成本过高。所以就得考虑如何既能够抓住营业收入中的重大错报,又能节约审计成本。大多数企业,尤其是制造业和商品流通业,它们各期的销售收入变动是有一个趋势的,而且这种变动趋势应该跟企业目前经营的环境、经营的水平,以及商品的市场状况是一致的。正因为销售收入有一定的趋势可循,所以对主营业务收入进行实质性分析程序,来判断目前各期间的主营业务收入的变动是否出现异常波动,判断这种异常波动是否与企业目前的状况相吻合,从而判断在某一个期间内会不会出重大错报现象。

  具体的实质性分析程序包括:第一,将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较,分析产品销售的结构和价格变动是否异常,并分析异常变动的原因。第二,计算本期重要产品的毛利率,与上期比较,检查是否存在异常,并分析异常变动的原因。第三,比较本期各月各类主营业务收入的波动情况,分析其变动趋势是否正常,是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律,查明异常现象和重大波动的原因。第四,将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析,看一下销售价格是不是符合目前市场上大多数的水平,会不会出现特殊的内部转让价格,检查是否存在异常。第五,根据增值税发票申报表或普通发票,估算全年收入,与实际收入金额比较。商品销售的时候都要出具发票,出具正规发票企业要纳税的,所以通过税收来估计收入,一方面可辨认收入的入账是否完整,另一方面也可辨认对应的税收,看企业是否出现漏税现象。

  (四)抽取本期一定数量的销售发票,检查开票、记账、发货日期是否相符,品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致。入账内容的完整性还有检查入账时间,是要对主营业务收入的期间进行辨认。

  (五)抽取本期一定数量的记账凭证,检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。

  (六)结合对应收账款的函证程序,选择主要客户函证本期销售额。

  (七)存在销货退回的,检查手续是否符合规定,结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确,结合存货项目审计关注其真实性。

  二、分析程序案例解析

  注册会计师2011年2月11日对耀华服饰有限公司主营业务收入进行审计。注册会计师根据耀华服饰有限公司有关资料编制了本期与上期有关数据对照表和主营业务收入明细表,复核加计正确并与总账、明细账核对相符。

  

  根据本期与上期有关数据对照表计算本期产品的平均毛利率,与上期进行比较。2010年平均毛利率=(9630-7050)/9630=27%,2009年平均毛利率=(8520-6730)/8520=21%。产品毛利率发生异常变动,而企业所处的经营环境、竞争态势、市场占有率、产品技术水平等均未发生变化。所以产品毛利率发生异常变动不符合企业情况,合理推断收入有虚假可能。为了确定审计重点,将主营业务收入明细表上各月份各产品的销售收入进行比较分析,发现12月份销售收入异常。在12月份产品销售收入中又以女上衣的销售收入异常突出,除此之外,其它各月份各产品的销售比较均衡。所以合理怀疑12月份会计记录中可能存在虚假销售,必须要收集充分适当的证据来支持审计结论。接下来需要抽取发票、合同、装运凭单、记账凭证等来核实销售业务的真实性。抽取本期一定数量的销售发票,检查开票、记账、发货日期发现有提前开票入账现象。抽取一定数量的记账凭证,审查所附原始单据,发现无产品出库,无发票等虚假销售。还可结合对应收账款的函证程序来验证销售收入的真实性。通过以上等方法收集到充分适当的证据从而证明存在虚假销售的审计结论。

  

  三、销货退回审查程序案例解析

  发生销货退回首先要检查手续是否符合规定,还要结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。发生退货时,一种情况是冲减退货当期的销售收入,无论退的货是哪一期卖出去的,我们冲减的都是退货这个月份的销售收入,另一种情况退货的期间比较特殊,如果退货业务出现在资产负债表日后至审计报告日之前,会计核算应计入退货当期,但是要作为以前年度损益来进行调整。退货冲减的是所审期间的销售收入的。会计的核算也就是退货业务的会计分录是在退货当期来写,但是应调整被审计期间相应账项。例如注册会计师审计某企业2010年度会计报表,对2010年发生的经济业务进行审计时,发现2010年12月份被审单位确认了一笔销售业务,这笔销售业务在2011年的1月25日就办理了退货,虽然退货业务发生在2011年,但是2011年的1月25日可能还没有接受审计委托,或者接受委托但是还没有完成审计业务,没有对外报出报表。这种情况下,2010年的销售业务出现了2011年的退货的情况,在会计入账时,是在2011年的1月25日这一天来核算退货业务,会计核算的时候冲减以前年度损益,而不应该冲减2011年1月份的销售收入,所以通过以前年度损益调整这个科目进行核算。冲减2010年的销售收入当然也要对应冲减2010年的销售成本,这也是通过以前年度损益调整来核算。虽然会计分录写在2011年1月25日,但是是对以前年度损益做的调整。由于2010年度财务报表的审计工作还没有完成,虽然分录写在2011年1月份但是需要对2010年的营业收入、营业成本项目金额进行冲减。如果2010年的销售业务2011年6月份才出现退货,2010年财务报表已经报出去了,这时2010年出现的错误就按一般退货业务核算,也就是2011年6月份出现退货我们就冲减2011年6月份的销售收入和销售成本,作为2011的收入的抵减,成本的抵减来处理。所以对于退货业务的会计核算的处理必须十分熟悉才能仔细审查出问题。

  主营业务收入核算的准确与否直接影响到企业的利润和上交国家的税金,关系到国家、企业双方的利益。在审计业务过程中重点审核主营业务收入的真实性、正确性和合法性,对于维护国家政策、法规,保护各方利益具有十分重要的意义。因此,审计人员应根据被审计单位的基本情况、内部控制的有效性来合理运用多种审计方法,努力提高审计效率,保证审计质量。

作者介绍:冯秋玲,烟台职业学院会计系;王棣华,东北财经大学

范文五:主营业务收入的审计 投稿:潘棒棓

试谈企业瞒报主营业务收入的审计技巧

为提高效率和报告质量,人员应当凭借专业胜任能力和所掌握的证据做出正确判断,采用一些有效的方法来准确地审查企业有无瞒报主营业务收入的行为及其瞒报的金额。笔者通过多年实践总结出几点企业瞒报主营业务收入的技巧,供大家参考。

一、深入了解被单位基本情况,评价其内部控制

了解被单位情况。从宏观经济环境、行业情况和企业内部情况三个方面进行。宏观经济环境指国民经济的景气程度、利率、汇率、财政、货币、税收、贸易政策等;行业情况指市场供求与竞争状况,经营的周期性或季节性、产品生产技术的变化、经营风险、行业的环保、法规、会计惯例等情况;被单位内部情况主要包括所有者及其构成、企业组织结构、生产工艺流程、经营管理情况、财务情况、会计报表编报环境和适用的法规等。了解被单位情况有助于理解被单位财务状况和经营成果的变化或发现某些异常情况:如经济不景气可能带来应收账款催收困难;社会技术进步可能导致企业产品落后、市场占有率减少、主营业务收入减少或毛利率降低。了解这些因素,有助于人员评估被单位财务报表有无重大错误或舞弊的可能性,判断其是否存在隐瞒主营业务收入的动机和可能性。

了解被单位基本情况后,还要进一步了解并评价其收入循环的内部控制。一个健全的收入内部控制制度一般应包括销售业务授权制度、不相容职务分离及岗位职责制度、会计记录控制制度、定期稽核制度等。人员应了解这些制度是否完善,是否得到有效执行。

人员可以通过查阅以前年度的工作底稿、查阅被单位的内部控制制度、询问管理当局、观察收入循环的实际工作过程、与有关知情人员讨论、查阅行业资料等多种方法了解被单位基本情况和内部控制,并对内部控制进行评价,以确定实质性测试的性质、时间和范围。

二、进行分析性复核

在这里分析性复核是一个主要的方法和程序,通过分析性复核,可以发现企业有无隐瞒主营业务收入的迹象。分析性复核不仅仅针对主营业务收入,还应包括对存货和主营业务成本进行分析性复核。

1.对主营业务收入进行分析性复核。主要从四个方面着手:①对主营业务收入与上年度的主营业务收入进行比较,分析对比主营业务收入在结构、单价上的变动,并分析变动是否合理。②分析本年度各月主营业务收入的变动情况,分析重大波动的原因。③计算本年度及各个月份的销售利润率,并与同期和同行业平均水平进行比较,分析差异的原因。④计算本年度税负率(税负率=本年累计应纳流转税额÷本年累计应税销售额×100%),并与同期和同行业平均水平进行比较,分析差异的原因。如果企业主营业务收入单价明显偏低,某些月份收入非正常原因减少比较明显;销售利润额增加而纳税额反而减少,或者税负率同上年同期相比大幅度下降的话,则极有可能企业有瞒报主营业务收入的行为。

2.对存货和主营业务成本进行分析性复核。要抓住三个环节:①分析比较同一产品历史同期的单位生产成本及其料、工、费比例结构,查明有无重大波动。②分析比较本年度与上年度主营业务成本总额,以及本年度各月份的主营业务成本金额,查明重大波动和异常情况的原因。③分析销售成本率,并与企业历史数据及同行业平均水平进行比较,看有无重大差异,分析差异的原因。

隐瞒收入的迹象也可通过对存货和主营业务成本的分析性复核来揭露:因为如果企业隐瞒了主营业务收入,在进项税额可抵扣的情况下企业一般不愿放弃可抵扣的进项税额,会将全部购入原材料、燃料计入存货成本。那么,与隐瞒主营业务收入部分相配比的主营业务成本一定会比正常情况下摊高。即使企业搞账外经营,一部分存货也不进入核算系统,其成本中工资、费用结构也会与正常情况有较大差异。通过对成本偏离程度可以估计增加成本的金额和数量,从而依据市场价格推算出隐瞒的收入。

三、主营业务收入的账簿记录同有关会计凭证进行核对

采用顺查法。检查销售业务的原始凭证,从出库单到发票,并追查至相应的记账凭证及明细账,确定销售收入是否真实、销售记录是否完整。顺查时一定要检查其出库单、发票是否连续编号;作废的出库单、发票是否按规定保留;内部控制制度是否完善并得到有效执行。如果发现有出库单未开发票,发票未入账,入库单、发票未连续编号或虽然编号但作废的出库单、发票未按规定保留,内部控制失效等迹象,都表明企业有隐瞒收入的可能。通过顺查全部的出库单、发票可以确定其提供出库单部分的隐瞒收入情况。

四、检查相关会计处理

检查企业有关产品销售的账务处理是否符合《企业会计准则》、《企业会计制度》的规定:①有无货款或价外收入不开发票通过预收(付)货款、应收(付)货款、其他应收(付)款、发出商品挂账或直接抵账;②有无以物易物时,不作销售处理;③有无视同销售行为不申报纳税等行为;④有无未按会计制度、会计准则、税收政策所规定的时点确定销售的行为;⑤有无销售自制半成品直接冲减生产成本的行为;⑥有无无正当理由将收入转为损失的行为;⑦有无将补收的销售收入计入营业外收入的行为;⑧有无将工业性劳务直接冲减成本的行为。这些可以通过检查销售合同、发货单、发运凭证、运输凭证、收

款单、发票存根等原始凭证以及银行存款、现金、库存商品、生产成本、原材料等账户获得证据。

五、观察

人员可以在被单位对其主营业务收入的管理内部控制制度的执行、存货的收发情况进行查看和调查,比如实际观察其入库、开票、发货等操作过程,或装扮成顾客直接购买,据此按图索骥,证实其账外经营是否存在。

六、调查被单位的客户

对于那些交易频繁、交易量大的客户,采用函证或实地调查取证的方法获知其采购时间、数量和金额并与被单位的账面记录的时间、数量和金额进行核对,如有不符,应查明原因。此种方法往往能查出一些隐蔽的通过现金结算的主营业务收入。

七、对主营业务收入实行截止测试

抽查资产负债表日后若干天的主营业务收入的记账凭证与相关的发票、出库单、提货单、货运单等相核对:①检查资产负债表日后若干天的出库单(或销售发票),观察截止资产负债表日销售记录有无跨期的现象;②审阅结账日后的收入记录,与销售发票、发运单和运输凭证相核对,查明有无商品已发出而本期未计收入的情况;③调查重大跨期销售项目及其金额。

八、盘点现金和存货

运用盘存法对现金和存货进行突击检查,将检查的结果与账面结存数进行核对,在调整未入账凭证后,分析产生差异的原因。如无正常原因且相差悬殊,则存在隐瞒收入的可能性:如现金有长款,很可能是收入未入账造成的;存货盘盈很多,很可能是账外经营的存货;存货盘亏很多,很可能是购进存货全部计入成本,而与未入账的主营业务收入配比的存货难以核减造成的。

主营业务收入与利润和税金有直接的联系和影响,其核算是否正确、合规,关系到国家、企业和个人各方面的利益。加强收入舞弊的防范,

对于维护国家政策、法规、制度的严肃性,保护各方利益都具有十分重要的意义。因此,在中应下大力气重点审核主营业务收入的真实性、正确性和合法性。人员应根据被单位的基本情况、内部控制的有效性来合理运用上述多种方法,努力提高效率,提高报告的质量,从而为提高会计信息质量、维护相关者利益、防止税收流失、兼顾国家和企业利益起到积极的促进作用。

商品销售收入审计案例

作者:zhaomeijuan 2006-10-8 8:52:43

(一)案例线索

案例一:注册会计师张军审计A公司的销售收入时,发现A公司与子公司合作开发的光华家园3#、12#楼已开发完毕,且已通过建筑工程核验,A公司就上述楼盘的部分房屋已与购买业主签订了销售合同,合同约定金额为人民币16000万元,且收到部分售房款计人民币10000万元,但尚未办理完毕业主入住手续。A公司的账务处理已确认销售收入10000万元。A公司在其会计报表附注中对此予以披

露。为此,注册会计师张军检查了相应的销售合同、收款凭证及其会计处理,认为不能获取其他充分的证据确定该商品房所有权上的重要风险和报酬已转移,因此,销售收入不能确认,提请A公司做相应的调整分录。

在A公司拒绝接受调整建议时,注册会计师发表了保留意见的审计报告,保留意见为“如贵公司会计报表附注六所述,截止2000年12月31日,贵公司与子公司——W公司合作开发的光华家园3#、12#楼已开发完毕,且已通过建筑工程核验,贵公司已就上述楼盘的部分房屋与购买业主签订了销售合同,合同约定金额为人民币16000万元,且收到部分售房款计人民币10000万元,但尚未办理业主人住手续,我们未能获取其他充分的证据确定该商品房所有权上的重要风险和报酬已经转移,与该事项有关的利润为人民币4000万元。”

案例二:2001年4月13日,深圳某事务所对深圳长城(集团)股份有限公司发表了带解释说明的无保留意见的审计报告,解释说明段为“我们注意到:如附注五所述,截止2000年12月31日,贵公司开发的‘长丰苑’A、B、C三栋楼已开发完毕,并获得工程竣工验收核验证书,贵公司就上述楼盘的部分房屋与购房者签订了销售合同,涉及的购房款16000万元已收到,业主入住手续正在办理之中,贵公司已按附注二所列收入确认原则计入本年度营业收入。”

案例三:注册会计师李文对×公司2000年度的销售收入进行分析性复核时,发现本年度的销售收入比上年明显减少,对照在前期调查了解到×公司本年度生产销售情况是历史上最好的实际情况,李文感到销售收入的真实性值得怀疑,于是,抽查了9月份、12月份相关的会计凭证,发现其原始凭证中有销货发票的记账联,而记账凭证中反映的是“应付账款”,共计120万元。李文针对这种情况,询问了有关的当事人,并向应付账款的对方企业函证,结果发现A公司是将企业正常的销售收入反映在“应付账款”中,作为其他企业的暂存款处理。

李文对此业务的审计处理为:

1.扩大抽查原始凭证的比例,检查其他月份是否存在将正常销售收入反映在“应付账款”中的事项。

2.提请被审计单位作相应的会计调整,并调整会计报表相关的数额。

3.如果被审计单位拒绝接受调整,则把查证金额与重要性水平相比,选择相应的审计报告的类型。

(二)案例分析

案例一中,注册会计师充分关注了被审计单位与其子公司合作开发的商品房,由于“尚未办理完业主入住手续”即已确认为当期的营业收入,按《企业会计准则》和《企业会计制度》所规定的收入确认条件“商品所有权上的重要风险和报酬确实转移”,未能取得足够的证据,因而表示了保留意见。

案例二中,注册会计师依据被审计单位“年度报告摘要——报表附注二收入确认原则:销售开发商品,销售合同已经签订,合同约定的开发产品移交条件已经达到、公司已将商品所有权上的重要风险和报酬转移给买方、相关的收入已经收取或取得了收款的凭证,该项销售的成本能可靠地计量的,确认为营业收入的实现。以分期收款方式销售的开发产品,在合同约定的开发产品移交条件已经达到后,按合同约定的本期应收款确认为当期营业收入的实现。”在解释段说明中强调提示了所确认的开发产品的营业收入“业主入住手续正在办理之中”。

案例三中,注册会计师在审计销售收入时,要关注被审计单位是否少计或多计销售收入。

一般情况下,企业少计销售收入的途径有:

1.将正常的销售收入反映在“应付账款”中,作为其他企业的暂存款处理,将记账联单独存放,造成当期收入减少,达到少缴税的目的。此案例A公司就是如此。

2.已实现的销售收入,不确认或延期确认。

3.以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”相对应,直接抵减“库存商品”或“产成品”,少计收入。

4.虚增销售退回,即销售退回仅用红字借记“应收账款”,贷记“产品销售收入”、“应交税金——应交增值税(销项税额)”的会计分录,记账凭证后面没有红联销售发票、销售退回单、商品验收单等原始凭证等。

企业多计销售收入的方法有:

1.把没有实现的销售提前确认销售收入。

2.虚构销售业务,等次年作退货处理,虚构收入等。

3.母子公司或关联企业之间在年底互开发票,虚构收入等。

注册会计师一般要实施顺查或逆变的方法查证这些事项,并提请被审计单位予以纠正,否则,发表保留意见或否定意见的审计报告。

(三)案例评价

商品销售收入审计的目标主要是确定销售收入的内容、数额是否合理、正确、完整;销货退回。销售折扣与折让的处理是否适当;销售业务的会计处理是否正确等。

围绕上述审计目标,对销售业务的审计通常实施以下审计程序:

1.查明销售业务收入确定的原则、方法,注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件,前后期是否一致。

2.选择运用分析性复核方法,进行比较分析,常用的方法主要有:本期与上期进行比较;本期各月各种销售业务收入的波动情况;计算本期商品毛利率、重要客户销售额及与利率,分析有无异常变化等。

3.抽取本期商品销售发票,检查开票、记账、发货日期是否相符,是否与发运凭证、销售合同等一致等。

4.获取商品价格目录,抽查销售价格是否符合定价政策,并注意销售给关联方或关联关系的重要客户的商品价格是否合理,有无低价或高价结算以转移收入现象。

5.实施销售的截止性测试。重点围绕发票开具日期、记账日期、发货日期等三个重要日期,实施销售收入截止性测试程序。

6.结合对决算回应收账款的函证程序,观察有无未经认可的巨额销售业务。

7.检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实,内容是否完整,相关手续是否符合规定,会计处理是否正确。

8.调查集团内部销售情况,记录其交易价格、数量和金额,并检查其在编制合并会计报表时是否已予以抵消。

9.检查销售业务收入在利润表上的披露是否恰当。

范文六:主营业务收入舞弊及审计对策 投稿:侯漵漶

净利润是企业财务报表中的一个重要指标,也是投资者最为关心的一个财务数据,而主营业务收入是净利润的一个最主要的来源,主营业务收入的高低直接影响着净利润的大小。投资者和债权人在利用财务报表进行财务分析时,经常运用到这两个财务指标,如在进行企业资产管理情况分析时,进行应收账款周转率(应收账款周转率=主营业务收入÷平均应收账款)、流动资产周转率(流动资产周转率=主营业务收入÷平均流动资产)和总资产周转率(总资产周转率=主营业务收入÷平均资产总额)时都要用到主营业务收入;在进行负债情况分析时,已获利息倍数的高低也与息税前利润和主营业务收入的高低直接相关;特别是在进行企业盈利情况分析时,盈利指标主营业务收入和净利润有关。因此,当企业净利润不佳时,经营者往往会选择操纵利润,进行利润操纵的最直接的做法是操纵收入,所以收入的真实性一直是投资者最为关心的问题。注册会计师在受托经济责任制下,为了对企业的财务状况和经营成果的真实性和公允性进行签证和评价,也必须对主营业务收入的真实性予以特别关注。本文拟就实务中企业对主营业务收入的一些常见的舞弊手段进行总结并提出相应的审计对策。

  

  一、企业少计收入的途径

  

  (1)已实现的收入不确认或延期确认。在应确认收入的情况下不确认收入,而将实现的收入长期挂账,通过在实现收入的当期少计收入,达到少交增值税、所得税等目的。如大华公司1月10日采用直接收款交货方式销售给某公司甲产品1000件,收到货款351000元,转账支票已签收,并将发票账单和提货单全部交给对方,对方尚未提货,当日,大华公司将货款记入“预付账款”账户。在直接收款交货方式下,虽然对方尚未提货,但按照会计制度的规定,该笔业务已符合收入确认的条件,但该公司却将已实现的收入挂在预收账款上,达到人为操纵利润的目的。

  另一种情况是延期确认收入,按照财务制度的规定,将当期应确认的收入延迟入账,达到操纵利润的目的。如大华公司2月10日出售给某公司一批材料,总价款为585000元,购货合同约定分期付款,首期支付60%,当日付清351000元,其余40%三个月后支付。该公司2月10日账务处理为借记银行存款351000元,贷记其他应付款351000元,5月10日才将其他应付款确认为主营业务收入。这笔应于2月10日确认的收入业务通过延期确认达到迟交税款的目的。

  (2)视同销售业务不作销售处理。如企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者;将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费等行为都应视为销售。我国会计制度和税法规定企业在发生视同销售行为时也应交纳增值税,如果没有交纳增值税,视为偷税漏税处理。如大华公司3月10日基建部门在仓库领用甲产品300件,甲产品单位成本为200元,单价为300元(不含税价),该公司对该笔业务处理为:借记管理费用60000元,贷记产成品60000元,该笔视同销售行为在错误的账务处理下少计收入90000元,少计增值税15300元。

  (3)虚构销售退回。销售退回仅用红字借记“应收账款”,贷记“主营业务收入”、“应交税金――应交增值税(销项税额)”,记账凭证后面没有相应的销售发票、销售退回单、商品验收单等原始凭证。销售退回、销售折扣、销售折让会直接冲减企业的收入和税金,所以企业往往通过办理假退回、折扣等虚减企业的主营业务收入。如大华公司有一笔账为借记银行存款11700元,贷记主营业务收入100000元、应交税金――应交增值税17000元,同月用红字冲掉上笔收入时为借记其他应付款――下属服务公司117000元,贷记主营业务收入100000元、应交税金――应交增值税17000元,其他应付款明细为该单位下属一个食品公司,通过把款项支付给其他下属服务公司达到虚构销售退回,截留收入,少交税金的目的,即以偷梁换柱的假退货方式截留收入作为他用。

  (4)以收入直接冲减成本,少计收入。即以“应收账款”或“银行存款”账户与“产成品”账户对应。一些企业在销售产品时,没有按正常的会计处理程序,而是以收入直接冲减成本,从而达到操纵利润,少计税金的目的。如大华公司销售一批产品,取得收入702000元,账务处理为借记应收账款702000元,贷记产成品702000元。该笔业务使该公司少计收入600000元,少交增值税102000元。

  

  二、企业多计收入的途径

  

  (1)虚构客户,虚拟销售。公司通过伪造顾客订单、伪造发运凭证、伪造销售合同、开具税务部门认可的销售发票等手段来虚拟销售对象及交易,对并不存在的销售业务,按正常销售程序进行模拟运转。由于客户和交易是虚拟的,所以顾客订单、发运凭证、销售合同是虚假的,所用的客户印章是伪造的,但销售发票一般是真实的。通过多开具发票达到增加利润的目标。

  (2)以真实客户为基础,虚拟销售。公司对某些客户有一定的销售业务,为了粉饰业绩,在原销售业务的基础上虚构销售业务,人为扩大销售数量,使得公司在该客户名下确认的收入远远大于实际销售收入。特别是一些经营业绩不佳的企业在年终时为了达到粉饰报表的目的,集中在年末虚拟销售,等到次年再作退货处理。

  (3)利用与某些公司的特殊关系制造销售收入。公司将产品销售给与其没有关联关系的第三方,然后再由其子公司将产品从第三方购回,这样既可以增加销售收入,又可以避免公司内部销售收入的抵销。该第三方与公司虽没有法律上的关联关系,但往往与公司存在一定的默契。还有一些公司利用关联方交易虚构收入,如母子公司之间通过转移定价操纵收入,或年底互开发票等。

  (4)把没有实现的销售提前确认收入。通常情况下,产品发出是确认公司已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方最直观的标志之一,但产品发出并不意味着收入能够确认。例如公司将商品销售给购货方的同时,赋予其一定的销售退货权,此时,尽管商品已经发出,但与交易相关的经济利益未必能全部流入公司,只能将估计不能发生退货的部分确认为收入,但公司为了增加业绩却全额确认收入。另外,如果公司将资产转移给购货方,却仍然保留与该资产所有权相联系的继续管理权,则不能确认该项收入。例如公司出售房屋、土地使用权、股权等交易中,如果相关资产未办理交接过户手续,则相关收入不能确认,但许多公司在相关资产控制存在重大不确定性的情况下确认了收入。

  

  三、主营业务收入舞弊的审计方法

  

  在现代风险导向模式下,审计程序要求在对审计风险评估的基础上,了解并评价被审计单位的内部控制制度后,进行实质性测试。所以,对于收入舞弊的审计,应了解被审单位销售与收款循环的内部控制制度是否健全,如是否有职责分离制度、授权审批制度、会计内部核查制度等。了解并评价内控制度可以从源头上查出收入舞弊的现象,提高审计效率,保证审计效果。

  (1)了解控制环境。一是了解管理当局的品行。管理当局肩负着建立和健全内部控制制度并监督其得到合理有效执行的责任,其品行、阅历、经验、能力及其经营管理的观念、方式、风格和对风险的认识与控制方法等都会影响公司运行的规范性。注册会计师审计时应对管理当局的诚信度和能力进行评价,并关注其待遇是否与公司业绩挂钩,是否遭受异常的压力,关键管理人员尤其是财务人员是否稳定等因素,以便从整体上把握公司业绩作假的可能性。二是了解企业面临的内外部经营环境。从外部经营环境来看,公司业绩作假的动因多是迫于业绩压力,特别是上市公司,往往是为了达到再融资指标、避免退市或配合股票市场的价格预期。如果发现公司股价发生异常波动并伴有需要再融资、处于亏损的边缘、面临被特别处理等异常现象出现,注册会计师应予以特别注意.此时公司可能迫切需要虚构销售收入来粉饰其经营业绩。从内部经营环境来说,公司产品生产情况的好坏,直接决定了销售情况的好坏,所以注册会计师在审计时应密切关注公司的主要生产设备是否严重闲置,生产车间是否经常停产,存货数量是否大量增加等现象。如果这些现象单独或同时存在,报告期经营业绩却没有相应下降,注册会计师应考虑公司业绩做假的可能性。同时进行市场销售形势分析。公司产品适销对路是实现较高利润水平的前提,注册会计师应当充分关注市场销售形势未得到改善情况下的销售增长,并对相关的成本变动趋势进行分析。另外,若公司对某一产品或销售客户过分依赖,也应作为重点审计领域予以关注。

  (2)审查企业的控制活动。对于主营业务收入审计来说,就是审查企业在一些关键控制点是否实施了控制,如在开具发票时,是否根据发运单和销售单、价目表开具发票,开具发票后是否进行独立检查核对控制。在记录销售时,是否依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售,销售发票是否连续编号,独立检查销售发票金额的正确性,记录销售的职责与处理销货交易的职责是否分离。健全有效的内部控制制度可以有效地防止错误和舞弊的发生,只有被审计单位内部控制制度可以信赖的情况下,相关销售记录的真实性才有保障。

  (3)实施分析性复核程序。分析性复核是贯穿注册会计师整个审计过程的一项重要审计程序,它可以通过资料之间的比率或趋势分析,发现资料间的异常关系和项目的意外波动。注册会计师在进行收入审计时,可以选用收入增长率、销售毛利率、销售利润率、应收账款周转率、资产周转率等指标进行分析,并将本公司与同行业其他公司的资料进行横向比较,将本公司不同时期的资料进行纵向比较。如果差异较大,注册会计师应将其作为具有潜在风险的领域予以特别关注,并设计必要的审计程序,进一步证实或利用其他审计程序佐证其变动是否合理。

  (4)实施主营业务收入的截止测试。实施截止测试的主要同的在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录的归属期是否正确;有没有提前确认的收入,有没有延期确认的收入。注册会计师可以选择三条审计线路实施收入的截止测试。一是以账簿记录为起点,从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证,检查发票存根与发运凭证,目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货,有无多记收入。这种方法主要是为了防止高估营业收入。二是以销售发票为起点,从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录,确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。这种方法主要是为了防止低估营业收入。三是以发运凭证为起点,从报表日前后若于天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录,确定营业收入是否已记入恰当的会计期间。这种方法主要是为了防止低估营业收入。

  (5)关注公司是否存在关联方交易。母子公司、企业集团之间通过关联方交易进行收入舞弊、操纵利润的现象更常见,对于这一类公司更应关注其关联方交易的情况。国际审计准则指定的可用来发现其他关联方的特定审计程序有:向管理者询问全部关联方的名称;向董事会和高级职员询问同其他单位的隶属关系;检查股东登记簿以确定主要股东姓名,在可能的情况下,也可以从股东注册登记机构取得主要股东的名单;检查股东大会和董事会会议记录;检查以前年度的工作底稿,查出已知的关联方的名称;向现在正在审计该单位的其他注册会计师和前任注册会计师询问他们掌握的其他的关联方;检查公司的所得税申报资料。

  (6)关注日后退货、收款的相关记录。有的公司为了提高报告年度的经营业绩,在年末集中实现“销售”,但这些销售并未真正实现,往往在期后表现为销货退回。注册会计师审计时,应关注资产负债表日后有无大额或连续的退货,并查明这些退货是否为年末集中“销售”部分。另外,可以通过检查资产负债表日后相关银行进账单等收款凭证以及应收账款收回记录,进一步证实报告期收入确认的合理性。

  (7)检查有无特殊的销售行为,如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、分期收款销售、出口销售、售后租回等,确定恰当的审计程序审核其会计处理是否正确。

  (8)结合其他业务的审计。公司整个生产经营过程都是相互衔接的,各业务处理过程和各会计科目、账户之间都是相互关联的,所以,注册会计师在进行任何单个账户余额的实质性测试时都不能把该账户与其他账户、业务活动割裂开来。注册会计师在进行收入余额测试时,可以通过“包装物”、“生产成本”、“应交税金”、“主营业务税金及附加”、“营业费用”等项目获取的审计证据,进一步佐证收入的合理性。

  (编辑 熊年春)

  注:本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文。

范文七:主营业务收入审计步骤说明 投稿:许鈱鈲

3.4 主营业务收入实质性程序

3.4.1 程序“1-1.1取得或编制收入、成本项目明细表:复核加计,与报表数、总账和明细账核对相符”,程序“5比较本期各月各种主营业务收入的波动情况,分析其变动趋势是否正常,并查明异常现象和重大波动的原因。.”:

实验步骤:

(1) 在【账表检查】-【账户发生额趋势波动检查】中选择“主营业务收入” 穿透至明细科目。

(2)如导出“主营业务收入-除气机”数据,选择“分析贷方”,见下图:把数据导入《主营业务收入审定表》。其他科目数据同理导入。

(3)也可进行图形分析,选择右上角

至右边“当前列,见下图:

,将“可选列”中【本年贷方】

(4)结合图形和底稿《主营业务收入审定表》,得出审计说明。

3.4.2 程序“3、将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较,分析产品销售的结构和价格变动是否正常,并分析异常变动的原因。“ 实验步骤:

(1)首先在【基本信息查询】-【总分类账】处导出本期值-“主营业务收入” 本期值-“主营业务成本”两列数据。再自己计算出本期值-毛利率。

(2)【基本信息查询】-【总分类账】“库存商品”穿透至各明细科目的【科目明细账】,将表下方的贷方合计数登记入“本期数-数量”,如下图所示。

(3)生成底稿《销售分析表》。

3.4.3 程序“7、计算本期重要产品的毛利率,分析比较本期与上期各类产品毛利率变动情况,注意收入与成本配比的问题,并解释重大波动和异常的情况。”

实验步骤:

(1)在【财务分析】-【利润表逼近分析】中选择“主营业务收入”穿透至明细科目。

(2)在【财务分析】-【利润表逼近分析】中选择“主营业务成本”穿透至明细科目。自己计算出“毛利率”。

(3)在【基本信息查询】-【总账及明细账】中选择“库存商品”科目,穿透至明细科目。

(4)在“库存商品-除气机”科目明细账中,光标放在“借方发生数”列,

点击按钮,如下图:

光标放在“借方发生数”列

(5)点击【是】

(6)将“数量”列的数据导入底稿中。

3.4.4 程序销售的截止测试

实验内容:(1) 通过测试资产负债表日前后10天的发货单据,将应收账款和收入明细账进行核对;同时,从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后15天凭证,与发货单据核对,以确定销售是否存在跨期现象;(2)复核资产负债表日前后销售和发货水平,确定业务活动水平是否异常(如与正常水平相比),并考虑是否有必要追加截止程序;(3)取得资产负债表日后所有的销售退回记录,检查是否存在提前确认收入的情况;(4)结合对资产负债表日应收账款的函证程序,检查有无未取得对方认可的大额销售;(5)调整重大跨期销售。

实验步骤:

(1) 查询资产负债表日前后10天的发货单据。 操作路径:【基本信息查询】-【账套基本信息】-【16原始单据】-【出仓单存根】

(2)将数据复制到底稿《主营业务收入截止测试》,填制“发货单”等信息。

(3)使用【16原始单据】-【增值税附件】中的信息,填制底稿“发票内容”信息。

(4)使用【凭证条件设置检查】,查询出资产负债表日前后10天的记账凭证,将其数据发送至底稿“入账情况”部分。

(5)需要查询跨年数据,请选择下一年度账套,使用【凭证条件设置检查】,同理。

范文八:企业瞒报主营业务收入的审计技巧 投稿:袁铹铺

企业瞒报主营业务收入的审计技巧

为提高审计效率和审计报告质量,审计人员应当凭借专业胜任能力和所掌握的审计证据做出正确判断,采用一些有效的方法来准确地审查企业有无瞒报主营业务收入的行为及其瞒报的金额。笔者通过多年审计实践总结出几点企业瞒报主营业务收入的审计技巧,供大家参考。

一、深入了解被审计单位基本情况,评价其内部控制

了解被审计单位情况。从宏观经济环境、行业情况和企业内部情况三个方面进行。宏观经济环境指国民经济的景气程度、利率、汇率、财政、货币、税收、贸易政策等;行业情况指市场供求与竞争状况,经营的周期性或季节性、产品生产技术的变化、经营风险、行业的环保、法规、会计惯例等情况;被审计单位内部情况主要包括所有者及其构成、企业组织结构、生产工艺流程、经营管理情况、财务情况、会计报表编报环境和适用的法规等。了解被审计单位情况有助于理解被审计单位财务状况和经营成果的变化或发现某些异常情况:如经济不景气可能带来应收账款催收困难;社会技术进步可能导致企业产品落后、市场占有率减少、主营业务收入减少或毛利率降低。了解这些因素,有助于审计人员评估被审计单位财务报表有无重大错误或舞弊的可能性,判断其是否存在隐瞒主营业务收入的动机和可能性。

了解被审计单位基本情况后,还要进一步了解并评价其收入循环的内部控制。一个健全的收入内部控制制度一般应包括销售业务授权制度、不相容职务分离及岗位职责制度、会计记录控制制度、定期稽核制度等。审计人员应了解这些制度是否完善,是否得到有效执行。

审计人员可以通过查阅以前年度的审计工作底稿、查阅被审计单位的内部控制制度、询问管理当局、观察收入循环的实际工作过程、与有关知情人员讨论、查阅行业资料等多种方法了解被审计单位基本情况和内部控制,并对内部控制进行评价,以确定实质性测试的性质、时间和范围。

二、进行分析性复核

在这里分析性复核是一个主要的审计方法和程序,通过分析性复核,可以发现企业有无隐瞒主营业务收入的迹象。分析性复核不仅仅针对主营业务收入,还应包括对存货和主营业务成本进行分析性复核。

1.对主营业务收入进行分析性复核。主要从四个方面着手:①对主营业务收入与上年度的主营业务收入进行比较,分析对比主营业务收入在结构、单价上的变动,并分析变动是否合理。②分析本年度各月主营业务收入的变动情况,分析重大波动的原因。③计算本年度及各个月份的销售利润率,并与同期和同行业平均水平进行比较,分析差异的原因。④计算本年度税负率(税负率=本年累计应纳流转税额÷本年累计应税销售额×100%),并与同期和同行业平均水平进行比较,分析差异的原因。如果企业主营业务收入单价明显偏低,某些月份收入非正常原因减少比较明显;销售利润额增加而纳税额反而减少,或者税负率同上年同期相比大幅度下降的话,则极有可能企业有瞒报主营业务收入的行为。

2.对存货和主营业务成本进行分析性复核。要抓住三个环节:①分析比较同一产品历史同期的单位生产成本及其料、工、费比例结构,查明有无重大波动。②分析比较本年度与上年度主营业务成本总额,以及本年度各月份的主营业务成本金额,查明重大波动和异常情况的原因。③分析销售成本率,并与企业历史数据及同行业平均水平进行比较,看有无重大差异,分析差异的原因。

隐瞒收入的迹象也可通过对存货和主营业务成本的分析性复核来揭露:因为如果企业隐瞒了主营业务收入,在进项税额可抵扣的情况下企业一般不愿放弃可抵扣的进项税额,会将全部购入原材料、燃料计入存货成本。那么,与隐瞒主营业务收入部分相配比的主营业务成本一定会比正常情况下摊高。即使企业搞账外经营,一部分存货也不进入核算系统,其成本中工资、费用结构也会与正常情况有较大差异。通过对成本偏离程度可以估计增加成本的金额和数量,从而依据市场价格推算出隐瞒的收入。

三、主营业务收入的账簿记录同有关会计凭证进行核对

采用顺查法。检查销售业务的原始凭证,从出库单到发票,并追查至相应的记账凭证及明细账,确定销售收入是否真实、销售记录是否完整。顺查时一定要检查其出库单、发票是否连续编号;作废的出库单、发票是否按规定保留;内部控制制度是否完善并得到有效执行。如果发现有出库单未开发票,发票未入账,入库单、发票未连续编号或虽然编号但作废的出库单、发票未按规定保留,内部控制失效等迹象,都表明企业有隐瞒收入的可能。通过顺查全部的出库单、发票可以确定其提供出库单部分的隐瞒收入情况。

四、检查相关会计处理

检查企业有关产品销售的账务处理是否符合《企业会计准则》、《企业会计制度》的规定:①有无货款或价外收入不开发票通过预收(付)货款、应收(付)货款、其他应收(付)款、发出商品挂账或直接抵账;②有无以物易物时,不作销售处理;③有无视同销售行为不申报纳税等行为;④有无未按会计制度、会计准则、税收政策所规定的时点确定销售的行为;⑤有无销售自制半成品直接冲减生产成本的行为;⑥有无无正当理由将收入转为损失的行为;⑦有无将补收的销售收入计入营业外收入的行为;⑧有无将工业性劳务直接冲减成本的行为。这些可以通过检查销售合同、发货单、发运凭证、运输凭证、收款单、发票存根等原始凭证以及银行存款、现金、库存商品、生产成本、原材料等账户获得审计证据。

五、观察

审计人员可以在被审计单位对其主营业务收入的管理内部控制制度的执行、存货的收发情况进行查看和调查,比如实际观察其入库、开票、发货等操作过程,或装扮成顾客直接购买,据此按图索骥,证实其账外经营是否存在。

六、调查被审计单位的客户

对于那些交易频繁、交易量大的客户,采用函证或实地调查取证的方法获知其采购时

间、数量和金额并与被审计单位的账面记录的时间、数量和金额进行核对,如有不符,应查明原因。此种方法往往能查出一些隐蔽的通过现金结算的主营业务收入。

七、对主营业务收入实行截止测试

抽查资产负债表日后若干天的主营业务收入的记账凭证与相关的发票、出库单、提货单、货运单等相核对:①检查资产负债表日后若干天的出库单(或销售发票),观察截止资产负债表日销售记录有无跨期的现象;②审阅结账日后的收入记录,与销售发票、发运单和运输凭证相核对,查明有无商品已发出而本期未计收入的情况;③调查重大跨期销售项目及其金额。

八、盘点现金和存货

运用盘存法对现金和存货进行突击检查,将检查的结果与账面结存数进行核对,在调整未入账凭证后,分析产生差异的原因。如无正常原因且相差悬殊,则存在隐瞒收入的可能性:如现金有长款,很可能是收入未入账造成的;存货盘盈很多,很可能是账外经营的存货;存货盘亏很多,很可能是购进存货全部计入成本,而与未入账的主营业务收入配比的存货难以核减造成的。

主营业务收入与利润和税金有直接的联系和影响,其核算是否正确、合规,关系到国家、企业和个人各方面的利益。加强收入舞弊的防范,对于维护国家政策、法规、制度的严肃性,保护各方利益都具有十分重要的意义。因此,在审计中应下大力气重点审核主营业务收入的真实性、正确性和合法性。审计人员应根据被审计单位的基本情况、内部控制的有效性来合理运用上述多种审计方法,努力提高审计效率,提高审计报告的质量,从而为提高会计信息质量、维护相关者利益、防止税收流失、兼顾国家和企业利益起到积极的促进作用。

范文九:难点专题讲座——主营业务收入审计 投稿:魏笸笹

难点专题讲座——主营业务收入审计

掌握:会计知识与审计知识的结合理解。

主营业务收入实质性测试程序:

(二)查明主营业务收入的确认原则、方法,注意其是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件,前后期是否一致。特别关注周期性、偶然性收入是否符合既定的收入确认原则和方法。

★★★★★注意以下相关会计知识点:

一般商品销售收入的确认(同时满足):

(1)企业已将商品所有权上主要风险和报酬转移给买方。

(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出商品实施控制。

(3)与交易相关的经济利益能够流入企业。

(4)相关的收入和成本能够可靠的计量。

例1:注册会计师陈某在对Q公司进行审计时发现,Q公司2004年12月1日销售一批商品给丙公司,丙公司在2004年11月15日发生火灾而导致公司巨额亏损,被当地《新闻调查》记者报道后先后在该省及中央电视台予以报道,当地政府要求其停产整顿。12月31日,丙公司仍处于整顿状态。询问Q公司的财务经理赵某,赵某称对该情况并不知情,且本公司一向按合同办事,商品已经于12月1日装运发往丙公司。

分析:对于丙公司的这种情况,Q公司的财务经理称不知情明显有推诿的嫌疑。虽然商品已经装运发往丙公司,但如果丙公司不能提供其偿还货款的证明或抵押品,则Q公司不能确认收入。

接上例:如果丙公司应要求提供担保,则Q公司可以确认收入。

接上例:如果发现担保合同者是该公司的子公司,子公司已提出破产申请,则Q公司不可以确认收入。

具体确认标准如下:(审计教材规定)

①采用交款提货销售方式,应于货款已经收到或取得收取货款的权利,同时已经将发票账单和提货单交给购货单位时确认收入的实现。对此,注册会计师应着重检查被审计单位是否收到货款或取得收取货款的权利,发票账单和提货单是否已交付购货单位。

②采用预收货款方式销售商品,应于商品发出时,确认收入的实现。对此,注册会计师应重点检查被审计单位是否收到货款,商品是否已经发出。

例2:注册会计师陈某在对Q公司2004年度会计报表主营业务收入审计时发现,Q公司2004年9月与甲企业签订一项销售合同,合同规定Q公司采用预收货款方式销售一批商品给甲企业,售价1500万元(不考虑增值税),成本1180万元。同年11月24日,甲企业提出因仓库狭小,因此将该批商品暂时寄放在Q公司,双方签订保管合同,合同规定,该批商品的保管期为3个月,自2004年12月1日至2005年2月28日,保管费为该批商品售价的1%,超期按每日5000元收取保管费用,甲企业若提前提取该批商品,保管费不予退回。2004年12月31日,Q公司收到该批商品销售款,以及预付的3个月的保管费,Q公司对以上项目记入预收账款核算。

分析:既然已经签订了保管合同,实质上已经将该批商品的所有权转移给对方,因此应当视为商品已经发出,在2004年确认相应的收入和结转成本。对于保管费用,应当按期确认收入。对于发生与保管有关的支出,应当确认为其他业务支出。

③采用托收承付的结算方式,应于产品已经发出,劳务已经提供,并已经将发票账单提交银行、办妥收款手续时确认收入的实现。对此,注册会计师应重点检查被审计单位是否已经发货,托收手续是否办妥,货物发运凭证是否真实,托收承付结算单是否正确。

④委托其他单位代销的商品的:

(1)如果代销单位采用视同买断方式,应于代销商品已经销售并收到代销单位的代销清单时,按企业与代销单位确定的协议价确认收入实现;

(2)如果代销单位采用收取手续费方式,应在代销单位将商品销售、企业并已收到代销单

位的代销清单时确认收入实现;

两种方式下均以收到代销清单为收入确认标准。

⑤采用分期收款方式销售商品,应按合同约定的收款日期分期确认收入;对此,注册会计师应重点检查本期是否收到价款,合同约定的本期应收款日期是否真实,是否存在提前确认收入或者收入不入账、少入账、缓入账的现象。

⑥长期工程合同收入,一般应当根据完工百分比法合理确定收入;

补充:特殊劳务收入的确认和计量

(1)安装费收入:安装费与商品销售分开的,在年度终了根据完工程度确认收入;安装费是商品销售收入的一部分,应与所销售的商品同时确认收入。

(2)广告费收入:宣传媒介佣金收入在相关广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入;广告制作佣金收入在年度终了根据完工程度确认收入。

(3)特许权费收入:属于提供设备和其他有形资产的部分,在资产所有权转移时确认收入;属于提供初始及后续服务的部分,在提供服务时确认收入。

(4)订制软件收入:在资产负债表日根据开发的完成程度确认收入。

⑦委托外贸代理出口、实行代理制方式的,应在收到外贸企业代办发运凭证和银行交款凭证时确认收入;对此,注册会计师应重点检查代办发运凭证和银行交款单是否真实。

⑧对外转让土地使用权和销售商品房的,通常应在土地使用权和商品房已经移交并将发票结算账单提交对方时,确认收入。对此,注册会计师应重点检查已办理的移交手续是否符合规定的要求,发票账单是否已交对方。如果企业事先与买方签订了不可撤销合同,按合同要求开发房地产,则应按建造合同的处理原则处理。

(十一)检查有无特殊的销售行为,如附有销售退回条件的商品销售、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、售后回租、出口销售等,确定恰当的审计程序并进行审核:(表达与披露)

(1)附有销售退回条件的商品销售,如果对退货部分能作合理估计的,确定其是否按估计不会退货部分确认收入;如果对退货部分不能作合理估计的,确定其是否在退货期满时确认收入。

(2)售后回购,分析特定售后回购的实质,判断其是属于真正的销货交易,还是属于融资

行为。应设置“待转库存商品差价”科目进行核算。

注意,计提利息时是按未来回购价与本次发出商品的售价的差额分期计算,而不是算发出商品的售价与成本之间的差额。

(3)以旧换新销售,确定销售的商品是否按照商品销售的方法确认收入,回收的商品是否作为购进商品处理。

(4)出口销售,确定其是否按离岸价、到岸价或成本加运费价格等不同的成交方式,确认收入的时点和金额。

(5)售后回租:

售后租回:本质上属于融资行为,不确认收入,售价与资产账面价值之间的差额通过“递延收益”科目核算,在租赁期内按折旧进度(售后租回形成融资租赁)或租金支付比例(售后租回形成经营租赁)分摊,作为折旧费(售后租回形成融资租赁)或租赁费(售后租回形成经营租赁)的调整。

(6)需安装和检验的商品销售:一般在发出或装运时不确认收入,在安装和检验完毕后确

认收入。如安装程序比较简单,或检验是为最终确定合同价格而必须进行的程序,则可在发生或装运时确定收入。

2004年综合题:

资料三:X注册会计师在对Y公司主营业务收入实施实质性测试程序时,抽查到以下销售业务:

要求:针对资料三(1)至(3),请分别判断Y公司已经确认的销售收入应否确认。若回答“不应确认”,请提出审计调整建议(编制审计调整分录时不考虑流转税附加及对所得税和利润分配的影响)。

(1)确认对A公司销售收入计1000万元(不含税,增值税率为17%)。相关记录显示:销售给A公司的产品系Y公司生产的半成品,其成本为900万元,Y公司已开具增值税专用发票且已经收到货款;A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格(含税,增值税率为17%)销售给Y公司,A公司已开具增值税发票且已收到货款,Y公司已作存货购进处理。

①不能确认。应属于委托加工业务,如果确认收入,则会导致收入虚增,销项税额多计。调整分录如下:

借:主营业务收入 1000万元

应交税金——应交增值税(销项税额) 170万元

贷:应交税金——应交增值税(进项税额) 170万元

存货 100万元

主营业务成本 900万元

(2)确认对B公司销售收入计2000万元(不含税,增值税税率为17%)。相关会计记录显示,销售给B公司的产品系按其要求定制,成本为1800万元,B公司监督该产品生产完工后,支付了1000万元款项,但该产品尚存放于Y公司,且Y公司尚未开具增值税发票。 ②可以确认。

【解析】本题确认收入的关键在于产品系按B公司的要求“定制”的。

(3)确认对C公司销售收入计3000万元(不含税,增值税率为17%)。相关会计记录显示:根据双方签订的协议,销售给C公司该批产品所形成的债权直接冲抵Y公司所欠C公司原材料采购款;相关冲抵手续办妥后,Y公司已经向C公司开具增值税发票;该批产品的成本为2500万元。

③可以确认。

【解析】本题属债权抵货款,不符合债务重组的条件。

补充:补贴收入和营业外收入

补贴收入:是指企业按规定实际收到退还的增值税,或按销量或工作量等依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴,以及属于国家财政扶持的领域而给予的其他形式的补贴。

企业收到先征后返的增值税,应予实际收到时,记入“补贴收入”科目。对于出口退税的增值税,则是冲减应交税金。

审计时:检查补贴收入是否已经收到,是否具备主管税务机关的退税依据或有关证明文件并取证。

根据《企业会计制度》相关规定,如果政府补贴批准文件明确该补贴由公司代为管理并指定用途,不属于公司全体股东享有,应将该部分补贴直接作为负债处理;如果政府补贴批准文件明确补贴由公司全体股东享有,属于国家财政扶持领域而给予的补贴,公司在实际收到时,记入补贴收入;如果财政拨款批准文件明确该拨款具有专门用途,如用于技术改造、技术研究等,在该款项拨款实际到位时应作为专项应付款核算,在项目完成后,应将其形成的资产转入固定资产,同时相应拨款转入资本公积。

营业外收入:包括固定资产盘盈、处理固定资产净收益、出售无形资产净收益、非货币性交易收益、罚款收入、教育费附加返还款等。

对于企业收到先征后返的消费税、营业税等,在实际收到时,冲减当期的“主营业务税金及

附加”或“其他业务支出”等;企业收到先征后返的增值税,于实际收到时,记入当期的“补贴收入”。

审计教材规定:检查销售折扣、销货退回与折让业务是否真实,内容是否完整,相关手续是否符合规定,折扣与折让的计算与会计处理是否正确。

现金折扣:在实际发生时计入当期财务费用。

销售折让:在实际发生时冲减当期销售收入。

商品销售退回:在收入确认前发生,借记“库存商品”科目,贷记“发出商品”科目。在收入确认后发生,不论是当年销售,还是以前年度销售,除特殊情况外,一般冲减退回当月销售收入,同时冲减当月销售成本。如发生现金折扣和销售折扣的,应在退回月份一并调整。在年度报告批准报出前退回,应作为日后事项的调整事项,通过“以前年度损益调整”科目核算,冲减报告年度销售收入,以及相关成本、税金。

注意:审计调整时,不需要通过“以前年度损益调整”,而是直接调整主营业务收入、主营业务成本等。

范文十:“主营业务收入——净利润”审计探析 投稿:姚溾溿

‘ ‘   主营业务收入—— 净利润’ ’ 审计探析 
江 苏省 盐城 市疾 病预 防控 制 中心  蔡 霆 

【 摘

要 】在“ 主营业务收入—— 净利润” 粉 饰路 径 中, 应收账款和在 建工程分 别起 着“ 转化 器” 的作 用。因此 , 应重 点审  

计应收账款金额和 关注固定资产投 资规模 。尤其 当应收账款 巨额 增加 和 固定资产投 资规 模显著扩大时 , 应充分 关注以后会 
计 年 度 应 收 账 款 是 否 变现 以及 固 定 资 产投 资 收 益 率 是 否 明 显 下 滑 。  

【 关键 词 】会计指标关联 变动 ; 敏 感会 计指标 ; 非敏感会计指标 ; 粉 饰路 径 ; 修正路径 




经营业绩粉饰必然引发会计指标关联变动 

直观地反映企业经营业绩, 因而不具有评价企业经营业 

从 利 润 角度 出发 , 企 业 利 用创 造 性会 计 手 法 改 变会  绩 的“ 独 立性 ” 。二 是 从 利润 角 度看 , 通过 折 旧和 利息 的 

计 利润时 , 复式计账方式必然会影响到两个以上会计账  计提 影 响净 利 润 , 其 固定 资 产 和 长 期 负债 资本 ( 非 敏 感  户; 而从现金流量角度 出发 , 企业无法人为改变现 金流  会计 指 标 ) 的增 加 变动 金 额 由净 利 润 ( 敏 感 会计 指 标 ) 在 
量净额 , 只 能 操 纵 现金 流量 在 不 同项 目之 间 循 环 , 即 企  计 指标 之 间的 关联 变动 。   二、 会计 指标 敏 感性 分类  ( 一】 敏 感会 计 指标 

当期和以后多个会计年度分期消化( 累计折 旧和财务费  额( 净利润减少金额 ) 远小于其本 身的增加变动金额( 为   净利润粉饰提供可能 ) 。从现金流量角度看。 难以直接评 
价投 资 活动 产 生 的现 金 流 量 和 筹资 活 动 产 生 的现 金 流 

业 进 行某 项会 计 指 标 粉饰 的同 时 , 不 可 避免 地 会 引发 会  用 的分 期计 提 ) ,因 此对 当期净 利 润会 计 指 标 的影 响 金 

量( 非敏感会计指标 1 对经营活动产生 的现金流量( 敏感 

敏感 会计 指标 指对企 业 经 营业绩 具有 独 立评价 意 义  会计指标 ) 的支持度( 为经营活动产生的现金流量粉饰 

的会计指标。 “ 净利润” 是反映企业经营成果的综合性会计  提 供可 能 ) 。 由此 可见 , 这些 会计 指标 不 具有评 价企 业 经 
指标 。 “ 经营活 动产 生的现金 流量 ” 则是 反映企 业财务 状况  营 业绩 的 “ 敏 感性 ” 。   最 重要的动 态安全 性会计 指标 。因此 , 对于报 表使 用者来  说, “ 净利 润” 和“ 经 营活动产 生 的现 金流量 ” 是 最敏感 的会  ( 三) 特 殊非敏 感会 计 指标 

由于应收账款经常作为利润粉
饰的手段而 日益受 

计指标。此外 。 由于“ 主营业务收入” 是企业净利润最主要  到报 表 使 用人 的关注 , 其 指标 敏 感 程度 亦 日益 增 强 。但  也是最重要的源泉, 具备评价经营业绩的独立性, 所以“ 主  由于应收账款会计指标的分析需借助 “ 主营业务收入”   营业务收入” 也是敏感程度极高的会计指标。  
( 二) 非敏 感会 计 指标 

与“ 经营活动产生的现金流量” , 其本身不具备评价经营  业绩的独立性 ,因此应收账款仍属非敏感会计指标 , 只 

非敏感会计指标 同时具备两个特征 : 一是需借助敏  不过是敏感程度最高的非敏感会计指标。   感会计指标才能对企业经营业绩进行评价 ,包括资产 、  
负债 、 投 资活 动 产 生 的现 金 流 量 、 筹 资 活 动产 生 的现 金  流量 四类 会计 指标 。这些 会计 指 标影 响 的是企 业 的资产  三、 会计 指标 敏感 性 分类 的理论 假设 前 提及 意义  现行 会计 准 则基 于 交易 观而 非 价值 观 , 这 为企 业 出  

总量和资本结构 , 在不借助敏感会计指标的情况下难以  于 经 营 业 绩粉 饰 目的而 通 过 不 形 成 实 质价 值 的 交易 规 
址 jI L 



e n c e s   i n   A u d i t o r s ’E t h i c a l   P e r c e p i t o n s [ J ] . B e h a v i o r a l   【 9 ]Ol e — K r i s t i a n   Ho p e , T o n y   Ka n g , Wa y n e   T h o ma s   a n d  
Re s e a r c h   i n   Ac c o u n i t ng , 1 9 9 5, 7: 3 7 —6 4.  

Yo n g   Ke u n   Yoo .Cu l t u r e   a nd   a ud it o r   c h o i c e: A  t e s t  

[ 7 ] J u a y   T s u i   a n d   C a r o l y n   Wi n d s o r . S o me   C r o s s — C u l —   t u r l a   E v i d e n c e   o n   E t h i c a l   Re a s o n i n g   l J ] J o u r n a l   o f  
Bu s i n e s s   Et ic h s , 2 0 0 1 , 3 1: 1 4 3—1 5 0 .  

o f   t h e   s e c r e c y   h y p o t h e s i s J .Ac c o u n t .P u b l i c   P o l i c y ,  
2 0 0 8, 2 7: 3 5 7 - 3 7 3 .  

1 1 0 j  S u s a n   B .Hu g h e s , J a me s   F .S n
d a e r , s c o t 七D.Hi g g s ,  
Ch a le r s  P . Cu U i n a n .Th e   i mp a c t  o f   c u l t u r a l  e n v i —  
r o n me n t   o n   e n t r y —l e v e l   a u it d o r s ’ a b i i l t i e s   t o   p e fo r r m 

[ 8   J   K | Hu n g   Ch a n , Ke n n y   z . L i n , a n d   P h y l l i s   L a i   L a n   Mo .  
An   Emp i r i c l a   S t u d y   o n   t h e   I mp a c t   o f   Cu l t u r e   o n . Au— —  

it d — De t e c t e d   Ac c o u n i t n g   E r r o r s .A u it d i n g : A  J o u na r l  
o f   p r a c t i c e & Th e o r y, 2 0 0 3, 9: 2 8 1 -2 9 5 .  

a n l a y t i c l a   p r o c e d u r e s [ J ] J o u r n l a   o f   I n t e r n a t i o n l a   A c —  
c o u n i t n g , Au it d i n g   a n d   Ta x a t i o n, 2 0 0 9 , 1 8 : 2 9 —4 3 .  

胀  

R | 珏 :  ̄ D S   OF   Ac 0 c , _ [   o   【   T  — _ _ 啊 — ■ ■ ■  

甲销售 一批 电脑给 乙 , 在 公允 价格基 础上 加价 1 0 0   避会计准则提供了可能。在企业真实价值 总量不变的情  公 司 。

况下 , 企业不可能粉饰所有 的会计指标 , 通常 以不可避  万元 ; 乙承 建 甲一 项在 建 工程 , 同样 在 公 允价 格 基 础 上 
0 0万元 。   免地 引发非敏感会计指标的异 常关联 变动为路径粉饰  加 价 1

敏感会计指标 。 外部审计师可通过审计 非敏感会计指标 
感 会计 指标 ) 的公 允 性 。   四、 “ 净 利 润” 会计 指 标粉 饰及 审 计关 注  利 润 与现 金 流 量 时 间 上 的 不 同步 性 导 致 企 业 可 以 

案例 分 析 : 这 是 最 主 要 的现 金 流 量 粉 饰 手 法 ( 伴 随  实关联 交易 的价 格 弹 性和 交 易意 图 的可 控 性 , 操 纵现 金 

关联变动是否具备财务合理性来论证企业经营业绩( 敏  利润粉饰 ) , 在保持现金流量净额不变的情况下 , 利用事  流量在经营活动项 目( 流入 ) 和投资活动项 目( 流出) 之 
间循 环。   1 . 对现 金流 量 表 的影 响 : 甲公 司 当期 增加 “ 经
营 活动 

采 取 创造 性会 计 手 法粉 饰 某 一段 时 期 的 净利 润 , 由于 净  产 生的现金 流量—— 销售货物 、 提供 劳务 收到 的现 金” 1 0 0  

同时增加“ 投资活动产生的现金流量——购建固定  利润和现金流量净额在较长时期 内总量相等 , 因此企业  万元 ,
当期 对 净 利 润 会 计 指 标 的 粉饰 金 额 必 定会 在 以后会 计  资产 、 无形 资产和其他长 期资产所 支付的现金 ” 1 0 0 万元 。  

年度修正 , 即企业只能平滑不同会计年度的净利润。  
案例 1 : 甲是 一 家电脑 销 售公 司 , 虚 构 了一 笔 1 O 0万 
元 的销 售 业务 , 形成 1   O 0万 元 的应收 账款 。  

2 . 对 利 润 表 的影 响 : 甲公 司 当期 虚增 主 营 业务 收 入 

1 0 0 万元。 虚增净利润 7 5 万元。以后会计年度通过计提 
固定 资产 折 旧增 加管 理 费用 或计 入 生产 成 本 1 0 O万元 ,  

案例分析 :这是最常见也是最主 要的利润粉饰手  冲抵净利润 7 5万元。   法, 安排 关联交易、 虚构主营业务收入( 敏感会计指标 ) 、   指标 J , 将权责制会计基础的缺陷利用到 了极致。  
1 . 对利润表的影响: 甲公 司 当期 增 加 主营 业 务 收 入 

3 . 对资产负债表 的影响 : 甲公司当期增加在建工程  过计提累计折旧分期冲减 固定资产账面价值 1 0 0万元。   4 . 粉饰路径 : 主营业务收 ^ ——( 销售商品、 提供劳务 
购建 固定资产 、 无形 资产和 其他长期 资产 

增 加应 收账 款 ( 非敏 感会 计指 标 ) 、 调 节净 利润 ( 敏 感会 计  1 0 0万 元 。 以后 会 计 年 度 转 为 固 定 资 产 1 O 0万 元 , 并 通 

1   O 0 万元 。 增加 净利润 7 5万元 【 不考虑 永久 性差 异对所 得  收到 的现金一 损失分 期增 加管理 费用 1   O 0 万元 , 冲抵 净利润 7 5 万元 。  

税的影响 ) 。以后会计年度通过计提坏账准备和确认坏账  所 支付 的现金——在 建工程—— 固定资产 ) — — 净利润 。   5 . 引起关联变动的非敏感会计指标 : 购建固定资产 、  
2 . 对 资 产 负债 表 的影 响 : 甲公 司 当 期增 加 应 收 账 款  无 形 资产 和 其他 长 期 资产 所 支付 的现 金 ,在 建 工程 , 固  

1 0 0万元( 假设 当期计提坏账准备的金额很小 , 在此忽略  定 资产 。   不计 ) , 以后会计年度核销应收账款 1   0 0万元。  
利 润。  

6 . 修正路径 : 现金流量角度 : 当期 通过“ 投资活动产 
资 产所 支 付 的现 金 ” 转 出现金 流 量 ; 利 润 角度 : 计提 固定 

3 . 粉饰路径 : 主营业务收入——( 应收账款 ) ——净  生 的现 金 流量 —— 购建 固定 资 产 、 无形 资产 和 其他 长 期 
4 . 引起 关联 变 动 的非敏 感会 计 指标 : 应 收 账款 。   费 用— — 分 期冲 抵 净利 润 。  

资产 累计折 旧——制造 费用——生产成本——库存商  7 . 审计 关注 : 应特别关注被审计单位关联方确认的 

5 . 修 正 路径 : 提取 坏 账准 备 、 确 认 坏账 损 失— — 管理  品—— 主营业务成本——分期冲抵净利润。  

6 . 审计关注 : 由于在净利润粉饰路径中, 应收账款起  透 明度 ( 是 否存 在 未在 财 务报 告 中披 露 的事 实关 联 方 ) ,  
以及 价格 是 否  着转化器的作用, 因此当被审计单位应收账款出现 巨额增  与 事 实关 联 方 的交 易是 否 具有 商 业 实质 , 加时, 应重 点关注 销售 合 同、 生产 规模 、 库存 商 品流 转是 否  公允。由于在经营活动产生的现金流量和净利润粉饰路  存在 舞 弊 , 以证 实是 否有 真 实 的库存 商 品流 出企 业 , 以及  径中, 在建工程 、 固定资产起着“ 转化器” 的作用 , 因此 当   进 行必要 的应 收账款 函证 。此外 , 应重 点关 注企业 以后会  固定 资 产投 资 规模 显 著扩 大 时 , 应 对 在 建工 程 价值 进 行  计 年度应 收账款 的整体 变现 率是 否处于正 常水平 。  

审计评估。此外 , 应充分 关注以后会计年度净利润会计  指标是否因累计折 旧的负担存在下滑迹象 , 即固定资产 

五、 “ 经 营 活 动产 生 的现 金 流 量 ” 会 计 指 标 粉饰 及 审  投资收益率是否稳定。  
计 关 注 

在不改变现金流量净额 的前提下, 企业依 据可控 的  
交 易意 图 , 通 过 交 易安 排 操 纵 现 金 流 量 从 “ 经 营 活 动 产 

结 束语 

通 常 ,反映经营业绩的各项会计 指标应 具备合理 

生 的现金流量 ” 项 目流 人 , 从“ 投 资 活 动 产 生 的 现 金 流  性 , 并且通过审计可 以对各项会计指标之间的联 系作出  

量” 项 目流出 , 同时夸大经营活动产生的现金流量( 敏感  合理 解释 。如果 不 能 找到 适 当 的解释 。 或 者 会计 指 标之  会计指标 ) 记录和投资活动产生的现金流量( 非敏感会  间的联系超乎寻常, 则应注意是否存在人为操纵。从理  计指标 ) 记录。   论层面讲 , 经营业绩粉饰不可能天衣无缝 , 被粉饰 的经  案例 2 : 甲是一家电脑销售公司 , 乙是一家建筑工程  营业绩必然会引发关联会计指标的异常变动。●  
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